Включение дивидендов в таможенную стоимость товаров: тенденции и риски

На современном этапе применения таможенного права обозначилась тенденция включения таможенными органами дивидендов в таможенную стоимость ввозимых товаров.

Из изучения судебной практики по данному вопросу следует, что таможенные органы на протяжении продолжительного периода времени неоднократно предпринимали попытки включать дивиденды в таможенную стоимость ввозимых товаров, но суды их не поддерживали. Поворотной точкой в этом вопросе стали определения Верховного Суда РФ по делам обществ «Шанель» (№ А40-20125/2021), «Пулл энд Беар СНГ» (№ А09-1129/2021) и «Бершка СНГ» (№ А09-1751/2021), в которых ВС высказался не в пользу участников внешнеэкономической деятельности.

Проанализируем, однозначными ли представляются выводы ВС, высказался он в действительности о дивидендах или речь шла об иных платежах, а также может ли такая переквалификация повлечь возбуждение уголовного дела по ст. 194 УК РФ и привлечение декларантов к уголовной ответственности.

В соответствии с п. 1 ст. 39 Таможенного кодекса Евразийского экономического союза (далее – ТК ЕАЭС) таможенной стоимостью ввозимых товаров является стоимость сделки с ними: то есть цена, фактически уплаченная или подлежащая уплате (далее – ЦФУ) за эти товары при их продаже для вывоза на таможенную территорию ЕАЭС и дополненная в соответствии со ст. 40 ТК ЕАЭС.

Согласно п. 9 ст. 39 ТК ЕАЭС цена, фактически уплаченная или подлежащая уплате за ввозимые товары, относится к товарам, перемещаемым через таможенную границу ЕАЭС, в связи с чем перечисляемые покупателем продавцу дивиденды или иные платежи, – если они не связаны с ввозимыми товарами, – в таможенную стоимость последних не включаются.

Из анализа приведенных положений следует, что они основаны на международной методологии оценки товаров для таможенных целей, установленной в Соглашении по применению ст. VII Генерального соглашения ВТО по тарифам и торговле от 15 апреля 1994 г. (далее – Соглашение ВТО), а п. 9 ст. 39 ТК ЕАЭС является переводом п. 4 примечания к ст. 1 «Цена, фактически уплаченная или подлежащая уплате» Соглашения ВТО. Смысл п. 9 ст. 39 ТК ЕАЭС раскрыт в комментариях разработчиков Соглашения ВТО – Ш. Росенова и Б. О’Ши, – которые разъяснили содержание п. 4 пояснительного примечания к ст. 1 Соглашения ВТО. Они отметили, что дивиденды, по сути, – это возврат инвестиций компании и, следовательно, они не связаны с конкретными внешнеторговыми сделками купли-продажи товаров. Также они констатируют, что с учетом экономической сущности данных платежей в Соглашение ВТО включены положения о том, что дивиденды как платежи, не связанные с товарами, не подлежат включению в таможенную стоимость [1].

Таким образом, согласно концепции, заложенной в таможенное законодательство ЕАЭС, дивиденды не являются частью ЦФУ за ввозимые товары и не подлежат включению в таможенную стоимость.

Несмотря на это, анализ практики дает основания полагать, что, по мнению таможенных органов РФ, дивиденды, которые должны быть выплачены иностранному участнику, представляют собой дополнительное начисление к ЦФУ, указанное в подп. 3 п. 1 ст. 40 ТК ЕАЭС, а именно: «часть дохода (выручки), полученного в результате последующей продажи, распоряжения иным способом или использования ввозимых товаров, которая прямо или косвенно причитается продавцу». Причем таможенные органы придерживаются указанного подхода, даже если иностранный участник не является продавцом ввозимых товаров.

Отметим, что отождествление дивидендов с доходом иностранного продавца не согласуется с гражданским и таможенным законодательством, что подтвердил Верховный Суд РФ в Определении от 10 октября 2022 г. № 305-ЭС22-11464 по делу № А40-20125/2021 (далее – Определение ВС № 305-ЭС22-11464). ВС, в частности, указал, что из взаимосвязанных положений п. 15 ст. 38, п. 1, 3 ст. 39, подп. 3 п. 1 ст. 40 ТК ЕАЭС следует, что методы таможенной оценки предназначены для обеспечения правильного таможенного обложения ввозимых товаров, исходя из их действительной экономической ценности. В связи с этим стоимость сделки с ввозимыми товарами может быть дополнена иными платежами (элементами), которые приходятся на покупателя, создают доход продавца с таможенной территории соответствующего государства, а, значит, считаются формирующими часть цены, используемой для таможенных целей, даже если они не были включены в контрактную цену товаров.

Платежи, указанные в качестве дивидендов и являющиеся таковыми лишь по форме, признаются связанными с ввезенными товарами и включаются в их таможенную стоимость на основании подп. 3 п. 1 ст. 40 ТК ЕАЭС (подп. 3 п. 1 ст. 5 Соглашения), если эти платежи, по сути, обеспечивают получение продавцом части причитающегося ему дохода (выручки) от продажи ввезенных товаров и выполняют данную функцию в отношениях между сторонами внешнеторгового контракта. Если ввоз товаров осуществляется на основании сделок между участниками одной группы компаний, а доход (выручка) российского покупателя формируется преимущественно за счет продажи ввезенных товаров, решение вопроса о выплате дивидендов определяется исключительно усмотрением иностранного поставщика и (или) взаимосвязанных с ним участников группы компаний (при отсутствии законодательных ограничений), что порождает существенный риск манипулирования элементами стоимости, формирующими таможенную стоимость товара.

«Установив наличие признаков такого рода манипулирования при формировании стоимости сделки с ввозимыми товарами со стороны декларанта в случаях импорта товаров по сделкам между взаимосвязанными лицами, таможенные органы применительно к пункту 5 статьи 39 ТК ЕАЭС вправе провести анализ обстоятельств, сопутствующих продаже товаров, а декларант обязан подтвердить, что фактически уплаченная или подлежащая уплате за товар цена была установлена в отсутствие влияния на нее взаимосвязи сторон сделки, в том числе посредством раскрытия информации о ценообразовании», – указано в Определении.

Таким образом, Верховный Суд пояснил, что не во всех случаях платежи, обозначенные как дивиденды, являются таковыми. Подтверждением того, что платеж лишь поименован в качестве дивидендов, может служить доказанный таможенным органом факт влияния взаимосвязи покупателя и продавца на стоимость сделки (доказательство занижения таможенной стоимости). Соответственно только в этом случае допустимо рассматривать вопрос квалификации платежа в качестве дохода иностранного продавца на основании подп. 3 п. 1 ст. 40 ТК ЕАЭС.

Из изложенного следует, что перед тем как перейти к рассмотрению вопроса о включении дополнительного платежа в таможенную стоимость, таможенному органу надлежит установить действительную сущность платежа и понять, как первоначально была сформирована таможенная стоимость ввезенного товара.

При анализе вопроса о дополнительных начислениях в таможенной стоимости товаров важно учитывать, что:

В то же время существует практика, когда таможенные органы не заботятся о достоверности заявленной таможенной стоимости – достаточно того факта, что иностранный продавец и покупатель входят в одну международную группу, чтобы дополнительно включить в таможенную стоимость товаров дивиденды, назвав их прочими доходами продавца. При этом в судах таможенные органы поддерживают свою позицию ссылками на выдержки из Определения ВС № 305-ЭС22-11464, но фактически игнорируя позицию Суда относительно обязательности определения правовой природы и сущности платежа, добавленного ими в таможенную стоимость. Таким образом, в подобных ситуациях таможенные органы без проверки таможенной стоимости согласно существующему порядку [2], без обязательного установления сущности платежа и его относимости к ввезенным товарам, ненадлежащим образом интерпретируя законодательство, создают крайне рискованную ситуацию для добросовестных декларантов, переводя их в разряд лиц, уклоняющихся от уплаты таможенных платежей, что образует признаки состава преступления по ст. 194 УК и служит основанием для возбуждения уголовного дела.

Так, ст. 194 УК предусмотрена уголовная ответственность за уклонение от уплаты таможенных платежей, специальных, антидемпинговых и компенсационных пошлин (уклонение от уплаты таможенных платежей), которое заключается в юридическом бездействии – неисполнении установленных законодательством обязанностей по уплате таможенных платежей [3].

Ввиду того, что объективная сторона уклонения от уплаты платежей не содержит указания на совершение уклонения определенными способами, в литературе часто встречается вывод, что «не исключается уголовная ответственность и в случае простой неуплаты таможенных платежей в ситуации, когда они исчислены надлежащим образом (т. е. простой просрочки уплаты)» [4]. На наш взгляд, с указанным тезисом нельзя согласиться. В данном вопросе более обоснованной представляется позиция, изложенная В. А. Губко [5]. Автор, в частности, указал, что преступление, предусмотренное ст. 194 УК, может совершаться только с прямым умыслом, подтвердив это доктринальным анализом указанной статьи Кодекса, а также судебной практикой, согласно которой в качестве обоснования наличия у осужденных умысла суды обращают внимание на два ключевых аспекта, установление которых позволяет утверждать о совершении преступления с прямым умыслом. Во-первых, это обладание информацией о фактической стоимости подлежащих декларированию товаров (и при этом включение иной стоимости в таможенную декларацию) и (или) очевидность осведомленности о преступности действий в силу характера производившихся манипуляций (подделка документов), в результате которых были получены заведомо фиктивные товарно-транспортные документы. Во-вторых, знание о влиянии заявляемой при таможенном декларировании стоимости товара на размер причитающихся к уплате таможенных платежей либо в целом опыт в области таможенного оформления, осведомленность в таможенном законодательстве [6].

Рассуждая о том, является ли уклонением от уплаты таможенных платежей невключение в таможенную стоимость роялти, В. А. Губко отметил, что по такой категории дел всегда имеется спор о праве, и при таких обстоятельствах утверждать о прямом умысле лица на уклонение от уплаты таможенных платежей нельзя. В указанных обстоятельствах, принимая во внимание, что таможенные органы в ходе проверок на предмет включения дивидендов в таможенную стоимость товаров для подтверждения их выводов оперируют такими терминами, как «манипулирование ценой товара», «действительная цель платежа», и оспаривают правовую природу дивидендов, проверяемому лицу необходимо отстаивать свои права как на этапе проверочных мероприятий, так и в судебном порядке, для подтверждения того, что действительные дивиденды не могут быть переквалифицированы в доход продавца по конкретной сделке, доказывая тем самым отсутствие умысла на уклонение от уплаты таможенных платежей.

Подтверждением добросовестности лица и отсутствия умысла может служить активная позиция декларанта как в ходе проверочных мероприятий, так и при подготовке возражений на акт проверки. Необходимо подтвердить, что:

Перечень документов и обстоятельств, свидетельствующих о добросовестности декларанта, в каждом случае индивидуален. В связи с этим важно своевременно и обоснованно доказывать отсутствие умысла на уклонение от уплаты платежей, что снижает риск возбуждения уголовного дела по ст. 194 УК и привлечения к ответственности. Таким образом, несмотря на то, что дивиденды не подлежат включению в таможенную стоимость товаров, для недопущения их переквалификации в доход продавца и включения в таможенную стоимость таможенными органами необходимо занимать активную позицию в доказывании правовой природы и действительной сущности платежа с учетом подхода, обозначенного Верховным Судом. Это поможет добиться правильного применения законодательства и исключить риски необоснованного уголовного преследования декларантов.

[1] - Rosenow S, O’Shea BJ. A Handbook on the WTO Customs Valuation Agreement. Cambridge University Press; 2010, p. 33.

[2] - Пункт 15 статьи 38 ТК ЕАЭС.

[3] - Комментарий к Уголовному кодексу Российской Федерации. В 4 т. Особенная часть. Т. 2: Разделы VII–VIII / Отв. ред. В. М. Лебедев. М. 2017. С. 334.

[4] - Комментарий к Уголовному кодексу Российской Федерации / Под ред. Г. А. Есакова. М. 2021.

[5] - Губко В. А. Установление умысла на совершение уклонения от уплаты таможенных платежей

(ст. 194 УК РФ) // Уголовное право. 2024. № 5. С. 13–31.

[6] - Там же.